01

#案例1——開發(fā)商“登山哥”取得一塊300畝的住宅凈地，為了提升小區(qū)服務(wù)品質(zhì)，又從相鄰商業(yè)體處購得土地5畝建造一社區(qū)活動中心，產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有，活動中心無償為小區(qū)業(yè)主使用。

登山哥認(rèn)為，該社區(qū)活動中心是非盈利公共配套設(shè)施，在計(jì)算可售商品成本時(shí)，把社區(qū)活動中心土地成本及建造成本800萬計(jì)入住宅產(chǎn)品的開發(fā)成本，請問是否正確？

在分析這個(gè)問題前，我們先看一下，稅法關(guān)于共建配套的規(guī)定。

（國稅發(fā)[2009]31號）第十七條規(guī)定，企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設(shè)施，按以下規(guī)定進(jìn)行處理： 

1、屬于非營利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

2、屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行處理。

#案例1分析——從上規(guī)定可以看出，產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有，因此不應(yīng)視為“公建配套”。因?yàn)椋阡N售住宅產(chǎn)品時(shí)，該社區(qū)活動中心的土地和建造成本不得扣除。

02

營改增后，房地產(chǎn)企業(yè)面臨的一個(gè)稅務(wù)疑難問題是公共配套設(shè)施無償移交給政府，要不要視同銷售繳納增值稅？

#案例2——登山哥開發(fā)某住宅小區(qū)項(xiàng)目，建造的老年活動中心屬于該小區(qū)的公建配套設(shè)施，小區(qū)項(xiàng)目完成后，老年活動中心無償移交給地方政府。請問，該老年活動中心是否需要視同銷售？

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2016]36號附件1）第十四條規(guī)定，下列情形視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)：

1、單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外；

2、單位或者個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

#案例2分析——從上規(guī)定可以看出，房地產(chǎn)企業(yè)將公共配套設(shè)施移交給政府用于公益性事業(yè)的無償行為，不視同銷售，屬于“不征收增值稅”的范疇。

03

#案例3——還拿案例2來分析。登山哥在造建該老年活動中心時(shí)，取得了施工單位開具的增值稅專用發(fā)票一張，價(jià)款800萬元，稅款80萬元。

請問：此增值稅專票稅款80萬能否在銷售住宅項(xiàng)目時(shí)進(jìn)行抵扣？該800萬建設(shè)成本是否可以在所得稅與土增稅中予以扣除？

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)將公共配套設(shè)施移交給政府用于公益性事業(yè)的無償行為，不視同銷售，屬于“不征增值稅項(xiàng)目”，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。由此可知80萬進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣增值稅。

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第二十七條的規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本支出包括公共配套設(shè)施費(fèi)，是指開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。由此可以知道，該800萬建設(shè)成本可以在所得稅計(jì)算中予以扣除。

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施發(fā)生的支出，是計(jì)算土增稅的扣除項(xiàng)目。該條表明，與清算項(xiàng)目配套的公共配套設(shè)施成本，允許在土增稅清算中予以扣除。

04

#案例4——還拿案例2來說。該住宅項(xiàng)目分三期施工，一、二期是住宅，第三期是該公建配套老年活動中心。建設(shè)周期為3年。目前該項(xiàng)目一期已符合土地增值稅清算條件，企業(yè)按要求對一期項(xiàng)目土地增值稅自行清算，并形成自查報(bào)告上報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。稅務(wù)機(jī)關(guān)審核發(fā)現(xiàn)，活動中心目前還未開工建設(shè)，但企業(yè)清算一期的土地增值稅時(shí)按三期分?jǐn)偪鄢嘶顒又行牡念A(yù)算成本。

對此，企業(yè)認(rèn)為，活動中心是住宅小區(qū)項(xiàng)目的公共配套設(shè)施，其成本屬于項(xiàng)目的共同成本費(fèi)用，應(yīng)按比例合理分?jǐn)偂Ｕ垎柶髽I(yè)的認(rèn)識正確嗎？

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第四條“土地增值稅的扣除項(xiàng)目”第（一）款規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時(shí)計(jì)算與清算項(xiàng)目有關(guān)的扣除項(xiàng)目金額，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。可見，能作為土增稅扣除項(xiàng)目的“公共配套設(shè)施”必須是實(shí)際發(fā)生的成本，不存在預(yù)提的成本，并取得合法有效憑證。

國稅發(fā)[2006]187號第四條“土地增值稅的扣除項(xiàng)目”第（五）款規(guī)定，屬于多個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個(gè)項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計(jì)算確定清算項(xiàng)目的扣除金額。可見，如果發(fā)生的公共配套設(shè)施費(fèi)是多個(gè)（或分期）項(xiàng)目共同發(fā)生的，要按可售建筑面積占比法或其他合理方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

#案例4分析——根據(jù)以上可知，公共配套設(shè)施在土增稅計(jì)算中的扣除主要要掌握三點(diǎn)：

1、公共配套設(shè)施是計(jì)算土地增值稅的扣除項(xiàng)目；

2、公共配套設(shè)施扣除必須是實(shí)際發(fā)生的成本，不是預(yù)提的成本，并要取得合法憑據(jù)；

3、發(fā)生的公共配套設(shè)施費(fèi)是多個(gè)（或分期）項(xiàng)目共同發(fā)生的，要按可售建筑面積占比法或其他合理方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

由此可知，公共配套設(shè)施在“時(shí)間”“空間”的提前安排是有講究的。“時(shí)間”上盡量提前安排，以免案例中按排在三期有可能面臨無法扣除的尷尬局面；“空間”上安排在增值額大的分期之中，這樣可能實(shí)現(xiàn)降低稅檔。